Участник предоставил ООО беспроцентный заем в сумме 200 000 руб. Заемные средства поступили на расчетный счет и направлены на оплату текущих расходов. Впоследствии от заимодавца получено уведомление о прощении долга с целью увеличения чистых активов ООО. На момент получения ООО уведомления заимодавец не является более участником ООО. Организация для целей налогообложения прибыли применяет метод начисления.

Гражданско-правовые отношения

Предоставление организации беспроцентного займа производится на основании договора займа, заключенного в письменной форме, с прямым указанием в договоре условия о том, что заем является беспроцентным. Договор займа считается заключенным с момента перечисления заимодавцем денежных средств на счет организации-заемщика (п. 1 ст. 807, п. п. 1, 3 ст. 809 Гражданского кодекса РФ).

Обязательство по договору может прекращаться в том числе прощением долга. Прощение долга представляет собой освобождение кредитором должника от лежащих на нем обязанностей, если это не нарушает прав других лиц в отношении имущества кредитора (п. 1 ст. 407, п. 1 ст. 415 ГК РФ).

Обязательство считается прекращенным с момента получения должником уведомления кредитора о прощении долга, если должник в разумный срок не направит кредитору возражений против прощения долга (п. 2 ст. 415 ГК РФ).

Отметим, что прощение заимодавцем долга по возврату займа, оформленное соответствующим уведомлением должника, не может рассматриваться как дарение, так как (в отличие от дарения) оно является выражением воли одного лица (заимодавца), то есть односторонней сделкой (п. 2 ст. 154, ст. 155 ГК РФ, Определение ВАС РФ от 08.02.2010 N ВАС-384/10 по делу N А65-5037/2009-СГ-3). Прощение долга может быть признано дарением, только если суд установит намерение кредитора освободить должника от обязанности по уплате долга в качестве дара (Постановление Президиума ВАС РФ от 15.07.2010 N 2833/10 по делу N А82-7247/2008-99, п. 3 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.12.2005 N 104 «Обзор практики применения арбитражными судами норм Гражданского кодекса РФ о некоторых основаниях прекращения обязательств»). Дополнительно о прощении долга см. Путеводитель по сделкам.

В рассматриваемой ситуации заимодавец прощает долг по договору займа с условием направления суммы прощенного долга на увеличение чистых активов ООО.

Бухгалтерский учет

Получение организацией заемных денежных средств по договору займа не приводит к увеличению капитала организации, то есть не признается доходом применительно к п. 2 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н.

Сумма полученного займа отражается в качестве кредиторской задолженности (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н).

При прощении долга по договору займа сумма прекращенного обязательства увеличивает капитал ООО и признается прочим доходом на момент получения уведомления о прощении долга. Это следует из п. п. 2, 7, 10.6, 16 ПБУ 9/99.

Бухгалтерские записи по рассматриваемым операциям отражаются на счетах бухгалтерского учета в порядке, установленном Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены в таблице проводок.

Налог на прибыль организаций

Для целей налогообложения прибыли средства, полученные по договору займа, в состав доходов организации не включаются (пп. 10 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ).

В общем случае согласно официальным разъяснениям суммы прощенных долгов по займам рассматриваются как средства, полученные и безвозмездно оставшиеся в распоряжении заемщика, которые признаются внереализационным доходом на основании п. 2 ст. 248, п. 8 ч. 2 ст. 250 НК РФ. Такая точка зрения подтверждается, в частности, Письмами Минфина России от 11.10.2011 N 03-03-06/1/652, от 31.01.2011 N 03-03-06/1/45.

Согласно пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ не признаются доходом суммы увеличения чистых активов хозяйственного общества с одновременным прекращением обязательства этого общества перед участниками, если такое увеличение чистых активов явилось следствием волеизъявления участника общества. Разъяснения о применении указанной нормы в части основной суммы долга (суммы займа) приведены в Письмах Минфина России от 25.06.2014 N 03-03-06/1/30267, ФНС России от 02.05.2012 N ЕД-3-3/1581@.

Поскольку в данном случае на момент заключения соглашения о прощении долга заимодавец не является более участником ООО, считаем, что норма пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ при прощении долга по займу применена быть не может. Аналогичная точка зрения о применении нормы пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ при прощении долга лицом, не являющимся более участником общества, применяющим УСН, высказана в Письме Минфина России от 24.02.2015 N 03-11-06/2/9035.

Таким образом, сумма прощенного займа в данном случае подлежит включению в состав внереализационных доходов.

Л.В.Гужелева
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

19.02.2016